Ne discende che il contribuente, il sostituto e il responsabile d'imposta non sono punibili solo se dimostrano che il pagamento dell'imposta non è stato eseguito per fatto, addebitabile esclusivamente a terzi, denunciato all'autorità giudiziaria.
Inoltre, l'art. 5, c. 1 del medesimo decreto afferma che “Nelle violazioni punite con sanzioni amministrative ciascuno risponde della propria azione od omissione, cosciente e volontaria, sia essa dolosa o colposa. Le violazioni commesse nell'esercizio dell'attività di consulenza tributaria e comportanti la soluzione di problemi di speciale difficoltà sono punibili solo in caso di dolo o colpa grave”.
Va da sé che, in tali violazioni, la condotta sanzionabile deve essere cosciente, volontaria e colpevole, ossia posta in essere con dolo o con negligenza.
D'altro canto, l'esimente di cui all'art. 6 delimita la condotta sanzionabile in conseguenza della violazione di obblighi tributari non formali.
In particolare, l'esimente può essere applicata solo se, congiuntamente:
- l'inadempimento riguarda gli obblighi sostanziali riconnessi al mancato pagamento del tributo;
- tale inadempimento è imputabile ad un soggetto terzo, quale il consulente commercialista incaricato, estraneo alla compagine societaria;
- il contribuente ha presentato denuncia all'autorità giudiziaria nei confronti dell'intermediario, cui è stato attribuito l'incarico della tenuta della contabilità e della redazione e invio delle dichiarazioni fiscali;
- manca sia il dolo che la negligenza grave del contribuente nell'inadempimento;
- manca anche la culpa in vigilando, in quanto l'inadempimento deve essere imputabile esclusivamente al professionista incaricato.
In definitiva, affinché operi l'esimente, occorre, oltre alla denuncia penale del contribuente nei confronti del professionista incaricato, verificare l'insussistenza del dolo o della negligenza del contribuente nell'inadempimento, in quanto tale inadempimento deve essere imputabile esclusivamente all'intermediario.
