Tra gli strumenti del revisore, le procedure di analisi comparativa occupano un posto centrale. Si tratta di leggere l’andamento dei dati finanziari, patrimoniali ed economici, e degli indici che se ne ricavano, per capire dove concentrare l’attenzione. Il riferimento è il principio (ISA Italia) 520 e la logica è semplice: uno scostamento inatteso, in valore assoluto o percentuale, rispetto all’esercizio precedente o a un dato di riferimento, è spesso il primo segnale di un’area critica da approfondire. Il principio chiede al revisore, quando utilizza queste procedure come procedure di validità, di seguire un percorso preciso: valutarne l’idoneità rispetto alle asserzioni interessate, verificare quanto siano attendibili i dati di partenza, costruire un’aspettativa sufficientemente precisa da intercettare un errore significativo, e stabilire quale scostamento sia accettabile senza ulteriori indagini. 4 passaggi che, nella pratica, si traducono in altrettante domande da porsi prima di fidarsi di un confronto tra numeri.
Le attività concrete sono numerose e spesso si intrecciano tra loro: analizzare la relazione tra grandezze collegate, come vendite e costo del venduto, o costo delle retribuzioni e oneri sociali; confrontare i dati recenti con quelli di periodi più remoti, la tecnica probabilmente più diffusa; mettere a confronto consuntivo e previsionale, cioè quanto realizzato rispetto a budget e piani; guardare ai dati di settore per collocare l’impresa cliente nel suo contesto; infine incrociare i dati economico-finanziari con informazioni di natura diversa, come il numero di dipendenti o i volumi produttivi.
Queste procedure servono a 3 scopi distinti. In fase di valutazione dei rischi, aiutano a comprendere l’impresa e possono far emergere aspetti che il revisore non conosceva, orientando natura, tempistica ed estensione del lavoro successivo. Come procedure di validità possono risultare più efficaci ed efficienti delle verifiche di dettaglio per ridurre il rischio di errori significativi. Infine, nel riesame generale di fine revisione, permettono di verificare che il bilancio nel suo complesso sia coerente con quanto appreso sull’impresa, contribuendo alla formazione del giudizio finale.
Sul piano tecnico, le modalità applicative sono diverse. L’analisi per indici confronta rapporti tra grandezze finanziarie e non finanziarie (rotazione del magazzino, marginalità, costo del personale per dipendente) e funziona bene quando esiste una relazione stabile, come tra valore della produzione e costi di acquisto in un’impresa commerciale. L’analisi degli scostamenti, la forma più semplice, confronta gli importi dell’esercizio con quelli dell’anno precedente, anche su base infrannuale. L’analisi dei dati si affida al giudizio professionale per individuare fluttuazioni anomale, ad esempio nelle registrazioni non ordinarie di fine esercizio. Le analisi predittive costruiscono un’aspettativa a partire da dati contrattuali o percentuali note, utile per ricalcolare costi di affitto o provvigioni. Le analisi di trend, infine, funzionano su voci stabili nel tempo: la mensilizzazione dei costi del personale, poco variabile salvo i picchi delle mensilità aggiuntive, ne è l’esempio classico.
Va detto, però, che questo strumento ha alcuni limiti. Funziona bene solo se integrato con altre procedure di verifica, e presuppone che i dati di bilancio di partenza siano integri, completi e correttamente classificati: un’ipotesi che non sempre si conferma. Anche l’affidabilità dell’aspettativa dipende dalla qualità della fonte: i dati interni, prodotti da sistemi gestionali difficilmente manipolabili, sono in genere più affidabili di quelli reperiti all’esterno. Per questo il revisore, quando la direzione non riesce a giustificare un’anomalia, deve chiedersi se non si tratti di un rischio significativo non ancora mappato, e rivedere di conseguenza la propria valutazione complessiva.
